国税函[2009]698号文对于境外PE/VC的影响与分析
阚凤军
国家税务总局于12月10日颁布的《关于加强非居民企业股权转让所得企业所得税管理的通知》（简称国税函[2009]698号）。该通知的颁布显示国家税务主管机关正在强化对非居民企业股权转让所得的管理，特别是通过境外控股公司间接转让规避中国税法的行为。同时，也表明国家税务总局正在从以往的被动转向主动对非居民企业直接或实质转让中国境内公司股权所得税的管理。这在客观上必然影响到境外PE/VC的投资收益，也将影响机构投资者后续相关投资方案的设计及交易架构的搭建等。本文结合698号文关于三种股权转让要点（直接转让、间接转让、关联转让），进行初步解读与分析。
一、非居民企业直接转让其所持有境内公司的股权
上述股权转让方式通常为实体公司的运作方式，即境外公司与境内公司合资或股权并购等方式成立合资公司，后期经过双方协商将一方所持有境内合资公司的股权转让给境外公司。如果具体到PE/VC，通过上述方式进行股权转让的情况并不是很多，因为转让行为发生在中国境内，会涉及到很多审批程序，也不利于其境外避税操作。
二、非居民企业间接转让其所持有境内目标公司的股权
上述股权转让方式，即境外控股公司通转让其所持有的境外公司一定比例的股权，从而实现间接转让其原实际控制的境内目标公司的股权。境内公司股权通过境外主体操作转让，一方面可以省去中国境内公司股权转让的审批流程；另一方面，比较便于其税务筹划。
根据698号文第五条：境外投资方（实际控制方）间接转让中国居民企业股权，如果被转让的境外控股公司所在国（地区）实际税负低于12.5%或者对其居民境外所得不征所得税的，应自股权转让合同签订之日起30日内，向被转让股权的中国居民企业所在地主管税务机关提供以下资料：?
（一）股权转让合同或协议；?
（二）境外投资方与其所转让的境外控股公司在资金、经营、购销等方面的关系；?
（三）境外投资方所转让的境外控股公司的生产经营、人员、账务、财产等情况；?
（四）境外投资方所转让的境外控股公司与中国居民企业在资金、经营、购销等方面的关系；?
（五）境外投资方设立被转让的境外控股公司具有合理商业目的的说明；?
（六）税务机关要求的其他相关资料。?
依据上述规定，如果被转让的境外控股公司所在国实际税负低于12.5%或对其居民境外所得不得所得税的，需要提交上述相关资料。如果简单从条文本身规定判断，并无不妥，但实践操作中可能存在如下问题：
1、境外投资方具体何种方式的转让构成条文所指的“间接转让中国居民企业股权”；
2、如何测定境外控股公司所在国（地区）实际税负低于12.5%或该国税负高于12.5%，但无资本利得税的规定，由该如何处理？
3、国际跨国交易多倾向一定程度的保密性，及时母子公司或关联公司之间的关系，多不对外公开。按照该条规定，需要披露的信息量非常大，必将增加有关各各方的负担。同时，相关资料要求亦比较笼统，相关各方亦不是很清楚资料应提供到何种程度方能满足主管机关之要求。
4、另外，鉴于提供上述资料的责任方为出售方，假使出售方怠于或拒绝向有关税务当局提供要求之文件，该情形对股权收购方有何种影响？
根据698号文第六条：境外投资方（实际控制方）通过滥用组织形式等安排间接转让中国居民企业股权，且不具有合理的商业目的，规避企业所得税纳税义务的，主管税务机关层报税务总局审核后可以按照经济实质对该股权转让交易重新定性，否定被用作税收安排的境外控股公司的存在。本条规定对境外交易各方影响非常大，需要双方在前期商务谈判、交易架构设定及合同文本拟定等方面加以约定，减少本条可能给交易带来的负面影响。同时，本条在实践操作中可能存在如下问题：
1、如何判定境外投资方“滥用组织形式”安排交易；
2、交易不具有合理的商业目的，规避所得税纳税义务；
3、地方税务局层报税务总局的流程及时限？由于税务成本是交易各方设计交易架构、确定交易价值等重要影响因素，如果有关机关迟迟不能就交易的性质进行结论性判定，将严重影响交易的推进；
4、如果最终被否定境外控股公司的存在，这种结论将构成交易交割与完成的重大因素，负面影响交易收购方的利益。当然，交易收购方可以通过交易文本的设计、合同条款的安排等进行规避或强化权利保护，但这必将增加交易各个方面的成本。
三、非居民企业向其关联方转让境内目标公司的股权（如图所示：直接关联转让；间接关联转让）
698号文第七条规定：非居民企业向其关联方转让中国居民企业股权，其转让价格不符合独立交易原则而减少应纳税所得额的，税务机关有权按照合理方法进行调整。执行本条的关键是如何判断税务当局认定“独立交易原则确定价格”，这实际牵涉到企业估值方法问题，而如何进行估值又取决于企业之间的关联程度、被转让公司的价值及其它因素考虑。因此，上述规定在没有具体标准或权威案例出台前，都对关联交易的税务成本等方面构成不确定因素。为最大限度确保交易的完成，避免认定为非独立交易，需要交易各方积极与地方税务当局沟通，提供相关交易信息及资料，争取理解与支持。
哈尔滨市人民政府办公厅关于印发哈尔滨市政务公开考核办法的通知
黑龙江省哈尔滨市人民政府办公厅
哈政办发〔2002〕25号
哈尔滨市人民政府办公厅关于印发哈尔滨市政务公开考核办法的通知
各区、县（市）人民政府，市政府各委、办、局，各有关单位：
经市政府同意，现将《哈尔滨市政务公开考核办法》印发给你们，请认真贯彻执行。
附件：1.各区、县（市）政府政务公开考核评分标准
2.市政府各部门政务公开考核评分标准
二○○二年十二月三十日
哈尔滨市政务公开考核办法
第一章 总 则
第一条 为促进我市政务公开工作的深入开展,规范政务公开考核工作,根据《哈尔滨市政务公开办法》,结合工作实际,制定本办法。
第二条 本办法适用于对各区、县（市）政府和市政府各部门以及依法履行行政职能的事业单位。
第三条 市政府负责全市政务公开考核工作的组织领导，市政府政务公开领导小组办公室具体负责对各区、县（市）政府和市政府各部门政务公开的考核工作。
第四条 政务公开考核坚持客观公正、民主公开、注重实效的原则。
第五条 政务公开考核的结果，将作为评定实施政务公开单位及其领导人员工作实绩、实施奖惩的重要依据之一。
第六条 政务公开考核的目标是，方便基层、方便群众，工作效率得到提高；强化对权力运行的制约监督，消极腐败现象得到有效遏制；严格依法管理，依法行政水平得到提高；民主决策、民主管理和民主监督得到落实，基层民主政治建设进一步加强。
第七条 政务公开的考核要纳入对各区、县（市）政府和市政府各部门整体工作考核之中,记入各区、县（市）政府和市政府各部门的考核档案。
第二章 考核内容
第八条 政务公开考核主要有以下内容：
（一）政务公开组织领导情况。包括实施政务公开单位开展政务公开工作的组织协调、综合指导、监督检查、考核评比以及领导责任制、政务公开各项制度建立健全情况。
（二）政府及部门的职责和管理权限的公开情况。包括部门职责、内部机构设置和办事人员的姓名、职务、工作范围、权限的公开情况。
（三）重大决策和重要事项的公开情况。政府及部门制定实施的政策、规定和适宜公开的文件、重要工作的公开情况。包括政府决定的资源分配、重大工程招投标、公共采购等事项的公开情况。
（四）办事依照的法律、法规和规章制度的公开情况。
（五）行政执法有关规定的公开情况。
（六）办事程序、步骤和方式、方法公开情况。
（七）办事时限，包括法律、法规、规章规定的时限和办理有关事项时限的公开情况。
（八）办事结果的公开情况。
（九）服务承诺的践诺情况。
（十）便民措施的执行情况。
（十一）办事纪律和廉政勤政制度及违规违纪行为的追究处理办法的公开情况。
（十二）政务公开监督制度落实情况。包括主动接受组织监督、专门机构监督、新闻舆论监督和人民群众监督等情况。
（十三）责任追究情况。包括对群众投诉的处理及不践诺、假公开、敷衍塞责等行为的责任追究情况。
（十四）群众对政务公开的满意情况。
（十五）市政府规定的其它考核内容。
第三章 考核标准和档次
第九条 政务公开考核的标准是，组织机构健全，领导责任明确;公开范围全面、重点突出;公开内容齐全、明确具体;公开形式完备、实用有效;监督保障制度完善，激励制约机制健全;公开效果显著，群众评价满意;落实责任追究制度,群众投诉处理得当。
第十条 政务公开考核实行百分制考核。市政府政务公开领导小组办公室负责制订政务公开工作考核评分标准，根据评分标准，评定各政务公开单位的考核档次，具体档次分为优秀、良好、合格、不合格4种。
第四章 考核方法和程序
第十一条 政务公开考核采取平时考核与年度考核相结合的方法。平时考核随机进行，每年不少于两次。年度考核于每年年末或次年年初进行。
第十二条 政务公开年度考核和平时考核由市政府政务公开领导小组办公室组织实施。
第十三条 年度考核的基本程序是:
(一)市政府政务公开领导小组办公室起草年度考核方案，经市政府领导审定后由市政府办公部门发文部署。
(二)被考核区、县（市）政府和市政府各部门进行自我总结,并形成书面材料，报市政府政务公开领导小组办公室。
(三)从市政府政务公开领导小组成员单位抽调人员，并邀请市人大、市政协、市纪委有关人员参加，组成若干个考核组。考核组采取现场考核、群众评议、综合评审等方式对被考核区、县（市）政府和市政府各部门进行考核。其中现场考核采取“一看、二访、三听、四查、五评”的方式进行，看，主要了解政务公开的基础工作情况；访，主要察访工作现状、服务对象的满意程度；听，主要听取政务公开的工作汇报和基层单位及群众的反映；查，主要检查承诺践诺情况，查找存在的问题；评，主要根据《政务公开考核评分标准》进行评分。
(四)考核组综合平时考核与年度考核情况,提出考核意见,报市政府政务公开领导小组确定考核档次,经市政府审定后进行通报。
第五章 奖惩办法
第十四条 建立政务公开工作奖惩制度。依据政务公开工作的考核结果实施奖惩。
(一)对政务公开年度考核中被评为优秀档次的区、县（市）政府和市政府各部门给予表彰和奖励。
(二)对政务公开年度考核中被评为不合格档次的区、县（市）政府和市政府各部门给予通报批评并责令限期整改。对不认真整改的区、县（市）政府和市政府各部门,视情节取消其本年度被评为文明、先进、模范等各种综合性荣誉称号的资格；主要领导人和直接负责人,当年不得评先受奖；并视情况进行责任追究。
（三）年度考核结果纳入目标管理。年度考核中被评为优秀档次的区、县（市）政府和市政府各部门提高目标管理考核成绩的20%；年度考核中被评为良好档次的区、县（市）政府和市政府各部门提高目标管理考核成绩的15%；年度考核中被评为不合格档次的区、县（市）政府和市政府各部门降低目标管理考核成绩的20%。
（四）将政务公开考核作为领导干部年度考核的一项重要内容，并将考核结果定期通报给同级党委和组织部门。
第六章 附 则
第十五条 各区、县(市)政府可依照本办法制定对本级政府工作部门的政务公开考核办法；市政府各部门可依照本办法制定对本系统的政务公开考核办法。
第十六条 本办法由哈尔滨市政府政务公开领导小组办公室负责解释。
第十七条 本办法自印发之日起试行。
附件1：
各区、县（市）政府政务公开考核评分标准
为科学准确地考核各区、县（市）政府政务公开工作,根据《哈尔滨市政务公开考核办法》,制定本考核评分标准。政务公开考核评分实行百分制，具体标准如下:
一、政务公开领导体系建设情况(14分)
(一)是否认真落实行政首长负责制,主要领导亲自抓(3分);
(二)是否把政务公开工作列入政府的重要议事日程,纳入年度工作目标责任制(4分);
(三)是否建立了政务公开领导小组,能否定期研究部署政务公开工作(3分);
(四)政务公开领导小组成员单位能否各负其责,有效地开展工作(4分)。
二、政务公开制度建设情况(14分)
(一)是否制定了年度政务公开工作安排意见或工作方案,并组织实施(2分);
(二)政府部门是否落实了《哈尔滨市政务公开办法》规定的“九公开”内容,实行情况如何(8分);
(三)是否建立了政务公开的监督、检查和考核制度,能否做到定期或不定期地检查和考核(2分);
(四)是否建立并实施了政务公开违规违纪责任追究制度(2分)。
三、重大决策和重要事项的公开情况(12分)
(一)政府重大决策、重要事项是否通过政府公告、政报、新闻媒体、政府公众信息网等
形式及时向社会进行公开发布(6分);
(二)行政审批事项的公开和执行情况(2分);
(三)政府决定的资源配置、工程招投标、政府采购项目的公开和执行情况(2分);
(四)项目审批、资质审查、证照办理的公开和执行情况(2分)。
四、服务“窗口”建设情况(15分)
(一)是否建立了公开办事大厅,或实行了“一站式”、“一厅式”办公和“一条龙”服务,做到了真公开(8分);
(二)是否实行和落实了“首问负责制”和“AB角工作制”,简化了办事程序,提高了办事效率(2分);
(三)办事程序、办事步骤和服务方式是否以一定形式(如导示图、流程图、办事指南等)向群众公开(3分);
(四)是否建立了政务公开高标准示范单位或基层联系点,通过召开座谈会、经验交流会以及宣传报道等,总
结经验,发挥典型的示范带动作用(2分)。
五、政务公开信息化的建设情况(11分)
(一)是否开通并规范运行区、县(市)长公开（热线）电话或信箱(2分);
(二)是否建立了政府的网站、网页,并有政务公开的内容专页、专栏(5分);
(三)是否能够充分利用办公业务网、公众信息网等载体,将政务公开的有关内容以及服务承诺、责任追究等及时全面地向群众和社会公开(4分)。
六、办事依照的法律、法规和规章制度的公开情况(5分)
(一)相应的法律、法规、规章是否公开，运用是否准确(2分);
(二)相应法律、法规和规章中对办理有关事务的办事依据、办事条件、标准和规定时限的公开和执行情况(2分);
(三)各部门自定的办事时限的公开情况(1分)。
七、服务承诺践诺情况(8分)
(一)是否通过新闻媒体或其他形式面向社会和服务对象进行了服务承诺(2分);
(二)践诺情况(4分);
(三)是否公布了受理投诉的部门和举报电话,重要案件办理结果能否及时向社会公开(2分)。
八、群众满意情况(8分)
(一)政府工作人员的工作态度是否热情、耐心,是否做到了“马上就办”(3分);
(二)重大案件的调查、处理结果的群众满意情况(3分);
(三)是否开展了听取人民群众意见和建议的活动,对进入政府决策、产生重大社会效益和经济效益的建议积极采纳并发挥作用(2分)。
九、政务公开监督制度落实情况(7分)
(一)发挥组织监督、专门机构监督、新闻舆论监督和人民群众监督的作用情况(2分);
(二)对涉及群众切身利益的事项和议题,能否聘请人大代表和政协委员列席(2分);
(三)是否建立了政务公开监督员队伍,发挥作用如何(3分)。
十、责任追究情况(6分)
(一)对群众投诉能否做到处理及时、公正,结果公开(3分);
(二)对不践诺、假公开、敷衍塞责等行为的责任追究情况(2分);
(三)领导连带责任的追究情况(1分)。
政务公开工作的考核结果分为优秀、良好、合格、不合格4个档次。根据考核检查得分情况确定考核等次。90分以上为优秀;80分至89分为良好;70分至79分为合格;69分以下为不合格。
附件2：
市政府各部门政务公开考核评分标准
为科学准确地考核市政府各部门政务公开工作,根据《哈尔滨市政务公开考核办法》,制定本评分标准。政务公开考核评分实行百分制,具体标准如下:
一、政务公开领导体系建设情况(14分)
(一)是否认真落实行政首长负责制,主要领导亲自抓(3分);
(二)是否把政务公开工作列入部门的重要议事日程,纳入年度工作目标责任制(4分);
(三)是否能够定期召开会议,研究部署政务公开工作(3分);
(四)是否明确了专门的组织机构或人员负责,有效地开展政务公开工作(4分)。
二、政务公开制度建设情况(13分)
(一)是否制定了年度政务公开工作安排意见或工作方案,并组织实施(3分);
(二)是否落实了《哈尔滨市政务公开办法》规定的“九公开”内容，实行情况如何(8分);
(三)是否建立了政务公开违规违纪责任追究制度(2分)。
三、重大决策和重要事项的公开情况(9分)
(一)部门重要事项是否通过公告、新闻媒体、政府公众信息网等形式及时向社会进行公开发布(5分);
(二)行政审批事项的执行和公开情况(2分);
(三)项目审批、资质审查、证照办理的公开和执行情况(2分)。
四、便民措施的执行情况(16分)
(一)对于行政审批、收费项目是否建立了政务公开办事大厅,实行了“一站式”办公和“一条龙”服务,做到了真公开(8分);
(二)是否实行和落实了“首问负责制”和“AB角工作制”,简化了办事程序,提高了办事效率(2分);
(三)具体办事程序、办事步骤和服务方式是否以一定形式(如导示图、流程图、办事指南等)向群众公开(4分);
(四)在工作中是否能够及时总结政务公开工作经验,通报工作情况,推广典型经验(2分)。
五、政务公开信息化的建设情况(13分)
(一)是否开通并规范了行政首长公开电话或信箱,能否认真做好答复工作(2分);
(二)是否建立了部门的网站、网页,并有政务公开的内容专页、专栏(6分);
(三)是否能够充分利用办公业务网、公众信息网等载体,将部门政务公开的有关内容以及服务承诺、责任追究等及时全面地向群众和社会公开(5分)。
六、办事依照的法律、法规和规章制度的公开情况(5分)
(一)相应的法律、法规、规章是否公开,运用是否准确(2分);
(二)相应的法律、法规和规章中对办理有关事项的办事依据、办事条件、标准和规定时限的公开和执行情况(2分);
(三)部门自定的办事时限的公开情况(1分)。
七、服务承诺践诺情况(9分)
(一)是否通过新闻媒体或其他形式面向社会和服务对象进行了服务承诺(2分);
(二)践诺情况(4分);
(三)是否公布了受理投诉的举报电话,能否责成专人办理(3分)。
八、群众满意情况(9分)
(一)工作人员的工作态度是否热情、耐心,是否做到了“马上就办”(4分);
(二)对投诉案件的调查、处理结果的群众满意情况(3分);
(三)行政诉讼案件的胜诉率(2分)。
九、政务公开监督制度落实情况(6分)
(一)发挥组织监督、新闻舆论监督和人民群众监督的作用情况(2分);
(二)是否建立了政务公开监督员队伍,发挥作用如何(4分)。
十、责任追究情况(6分)
(一)对群众投诉能否做到处理及时、公正,结果公开(3分);
(二)对不践诺、假公开、敷衍塞责等行为的责任追究情况(2分);
(三)领导连带责任的追究情况(1分)。
政务公开工作的考核结果分为优秀、良好、合格、不合格4个档次。根据考核检查得分情况确定考核等次。90分以上为优秀;80分至89分为良好;70分至79分为合格;69分以下为不合格。